Підтвердження реальності господарських операцій
#господарське право
#податки
час читання 10 хв.
Автор статті: Наталія Ладижинська
Юридична відповідність:
Коробейнікова Єлизавета, адвокат Адвокатського об’єднання АКТУМ, свідоцтво: #Серія ДП №4504 від 04.10.2019
Дата останнього оновлення:
21.11.2025
У сучасних умовах ведення бізнесу питання підтвердження реальності господарських операцій набуває особливої ваги. Адже податкові органи дедалі частіше перевіряють не лише наявність первинних документів, а й фактичне здійснення операцій — чи дійсно товари були поставлені, послуги надані, а кошти сплачені за реальні дії, а не за «паперові» схеми.
Що це означає для підприємств та бізнесу? А те, що навіть формально бездоганна документація може не врятувати від податкових донарахувань, якщо операція не матиме ознак економічної мети. Тому тепер головним стає не лише те як оформлено угоду, а й те - чи можна довести, що вона відбулася насправді.
Далі розглянемо, як закон визначає поняття «реальної господарської операції», які докази є ключовими у спорах із податковими органами, та яку позицію займають суди у таких справах. А допоможе нам розібратись у всіх цих нюансах адвокат Єлизавета Коробейнікова.
Що таке нереальна господарська операція: що свідчить про нереальність господарської операції
Господарська операція та Господарська операція в бухгалтерському обліку – це дія або подія, наслідком якої є структурні зміни активів, власного капіталу товариства або зобов’язань, які оформлюється (обов'язково) первинними документами, а також має бути зафіксовано у бухгалтерському обліку з допомогою відповідних бухгалтерських записів (бухгалтерських проводок).
Нереальна господарська операція — це фактично діяльність яка не відбулась і яка не спричинила реального руху активів підприємства, проте відображена у податкових та бухгалтерських облікових документах. Це операції, які можуть мати ознаки фіктивності або не відповідають критеріям реальності, хоча й оформлені відповідними документами, як-от накладними.
Що ж може свідчити про нереальність господарської операції?
Не оформлена документально належним чином Господарська операція або оформлена неправильно (з помилками) - відсутність первинних документів; бухгалтерська податкова документація оформлена неправильно; неналежний облік господарських операцій.
Контрагент не мав можливості провести саме цю господарську операцію – відсутність необхідних ресурсів:
матеріалів, технічного (виробничого) обладнання, трудових (професійних спеціалістів);
відсутність відповідних дозволів, ліцензії на певний вид діяльності;
контрагент не здійснює діяльність за якою проведено господарську (наприклад, придбання товару у виробника, але останній не виробляє такої продукції).
Відсутність «секторів» у ланцюгу виконання господарської операції – фіктивна (надумана) операція, при відсутності зв’язків між учасниками операції. Наприклад за договором постачання немає документів на підтвердження перевезення товару у іншу місцевість.
Товар введено в обіг незаконно - не підтверджено походження товару або він не введений в законний обіг.
З обліком товару виникли проблеми - порушення митних правил, виробництво необліковане, операції з товаром, що не вироблялися насправді.
Наслідки нереальності господарської операції або підозри в цьому: у яких випадках необхідно підтвердження реальності
Якщо податківці поставили під сумнів реальність угоди, це може призвести до: невизнання витрат і податкового кредиту, до донарахування податків, до штрафів і судових спорів. І у таких спорах (ситуаціях) саме платник податків повинен довести, що операція була фактично здійснена, а не лише оформлена на папері — із реальними поставками товарів, виконанням робіт або наданням послуг.
Найбільш розповсюджені наслідки нереальності господарської операції
Досить часто проведення податковими органами перевірок завершується прийняттям рішення про податкове повідомлення-рішення (ППР), в якому податківці застосовують штрафи, а платникам податку донараховують грошові (податкові) зобов’язання саме з мотивів недоведеності реального характеру господарських операцій, зокрема, вчинених за фіктивними угодами. Й такі рішення приймаються без обов’язкового доведення ДПС факту нереальності (фіктивності) господарської операції.
Саме такі прорахунки з боку податкових органів є підставою для оскарження у судовому порядку податкового повідомлення-рішення про накладення штрафних санкцій.
Також суб’єкту господарювання може бути відмовлено у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість - у разі нереального вчинення господарської операції.
Так Верховний Суд у постанові від 24.06.2025 р. у справі №420/25683/23 фактично зазначив, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість (ПДВ), тобто права на відшкодування з Державного бюджету відшкодування податку на додану вартість, наступають лише у разі реального (фактичного, дійсного) вчинення суб’єктом господарювання господарських операцій з придбання (купівлі) товарів (послуг, робіт), що повинні бути пов`язані з рухом активів підприємства, зобов`язальних змін або капіталу, який є власністю платника податку, а також відповідають його економічному змісту, обов’язково правильно оформленому та відображеному в господарських угодах, укладених платником податку з Контрагентом, і підтверджується не лише рухом грошових коштів на рахунках платників податку або оформленням документів, необхідних для цього виду договорів.
Отже, оскільки первинні документи є обов'язковою підставою для бухгалтерського обліку будь-якої господарської операції, підтвердження реальності господарської операції потрібне не лише для уникнення штрафу, за результатами перевірки державною податковою службою, а завжди - при здійсненні господарюючим суб’єктом господарської діяльності, — наголошує Єлизавета Коробейнікова.
Додаючи: Необхідність у цьому викликана дотриманням суб’єктом господарювання вимог податкового та іншого законодавства, правильного ведення обліку та для того, щоб, зокрема уникнути спорів під час податкових перевірок, які за певних обставин можуть поставити під сумнів реальність господарської операції.
Як довести, які документи зібрати для податкової для підтвердження реальності господарських операцій
Платник податків повинен мати та надати в податкові органи при законній вимозі або проведенні перевірки для підтвердження дійсного здійснення господарських операцій, зокрема, таку документацію: договори, митні декларації, податкові та видаткові накладні, акти приймання-передачі, акти зберігання на складі товару, акти списання товару, «розрахунково-платіжні відомості та платіжні інструкції щодо оплати товарів або наданих послуг» тощо.
Водночас, слід акцентувати увагу, що згідно з усталеною практикою сформованою Верховним Судом України та неодноразово підтриманою в подальшому Верховним Судом, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Виходячи із змісту частини 1 статті 626 Цивільного кодексу України договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) у майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Тож господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків і руху його капіталу (постанова ВСУ від 15.12.2015 року у справі № 21-4266а15, постанови КАС ВС від 19.03.2019 у справі № 809/1718/15, від 16.11.2022 у справі № 1340/5529/18).
Також слід зазначити, що вищевказані документи повинні бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити та мають свідчити про безперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування даних податкового обліку.
Чим допоможе адвокат при сумніві щодо реальності господарської операції
У залежності від ситуації, що скалась у клієнта адвокат надає наступні правові послуги:
Усні та письмові консультації з питань підтвердження реальності господарських операцій.
Правовий супровід податкової перевірки, у тому числі з питань реальності господарських операцій, захист від штрафів ДПС.
Оскарження податкових повідомлень-рішень, зокрема про нарахування штрафних санкцій виявлення фіктивності (нереальності) господарської операції.
Оскарження податкових повідомлень-рішень щодо відмов у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість у зв’язку із непідтвердженням реальності господарських операцій, а також оскарження фіктивності операцій.
Представництво клієнта у судах всіх інстанцій з метою захист його інтересів у справах, пов’язаних із спорами щодо реальністю/нереальністю господарських операцій.
Оскарження рішень судів, прийнятих не на користь клієнта в апеляційному та касаційному порядку.
Правова допомога клієнту у ході виконання судового рішення.
Звертаємо вашу увагу, що найпоширенішим аргументом податкового органу залишається наявність ознак фіктивності (нереальної) господарських операцій. Тому в більшості випадків, при поданні позову щодо визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень, наші податкові адвокати зосередять свою позицію саме на формуванні відповідної доказової бази з метою доведення реальності операцій.
Враховуючи складність таких судових процесів, адже адвокату необхідно досконало орієнтуватись не лише у правовій сфері, але й у податковому законодавстві (як з питань оскарження податкових повідомлень-рішень, так із ін. ситуацій, що виникають з необхідності підтвердження реальності/нереальності господарських операцій) ми радимо завжди звертатись до професіоналів, що спеціалізуються на юридичному супроводі бізнесу та відповідно обізнані не лише у законодавстві, але й у правовій позиції Верховного Суду (висновки якого є обов’язковими для судів нижчих ланок) у справах саме цієї категорії. Саме такі фахівці здатні вирішити суперечку, що виникла та реально допомогти клієнту, зокрема довівши судову справу до позитивного результату.
Нереальність господарських операцій: судова практика
Правова позиція Великої Палати Верховного Суду щодо реальності господарських операцій і податкових наслідків для платника податку
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, цікава тим, що Суд відступив від попередніх позицій і сформував нові підходи до оцінки реальності господарських операцій.
У цій постанові, зокрема, ВП ВС, сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами під час вирішення питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.
Так, Велика Палата Верховного Суду виснувала, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).
Тобто фактичність операції, підтверджена первинними документами та реальним економічним змістом, а не лише формальним оформленням - є головним критерієм, — акцентує правник.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).
Зважте: Платник податків не має відповідати за порушення контрагентів, якщо він реально отримав товари, роботи чи послуги для господарської діяльності. При цьому податкова вигода (витрати чи податковий кредит) може бути визнана лише за умови, що є підтвердження фактичного здійснення операції. Якщо у платника не було змови чи обізнаності щодо неправомірних дій контрагента, податкові органи не можуть позбавляти його права на витрати або податковий кредит.
Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.
Тобто потрібно аналізувати сукупність доказів, а не окремі формальні недоліки.
Ця постанова є ключовою для практики. Вона змістила акцент із «формальних порушень контрагента» на реальність і економічний зміст операції, захищаючи добросовісного платника податків, — наголошує адвокат.
Крім того, варто звернути увагу, що вказана правова позиція Великої Палати Верховного Суду змістила акцент «преюдиційності» для адміністративних судів під час розгляду спорів про оскарження податкових-повідомлень рішень вироку суду, яким засуджено посадову особу контрагента за фіктивне підприємництво (ст.205 ККУ), а саме виснувала, що «факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, якщо іншими наданими доказами рух товару і зміни в активах / зобов`язаннях платника податків підтверджуються. Як наслідок, існує нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження всіх складових господарських операцій з урахуванням обставин, установлених у вироках, які набрали законної сили».
Вказана позиція фактично дозволила адміністративним судам надавати свою незалежну оцінку доведеності факту реального руху актів під час оспорюваної контролюючим органом господарської операції, що дозволило платникам податків обґрунтувати свою добросовісну поведінку під час здійснення певної господарської операції з недобросовісним контрагентом, та як наслідок уникнути штрафних санкцій та донарахування податків. Тобто, Велика Палата Верховного Суду ще раз утвердила загальноєвропейський принцип «індивідуальної відповідальності платника податків».
Найчастіші запитання клієнтів – відповіді юриста
Як довести, які документи зібрати для податкової для підтвердження реальності господарських операцій
Загалом на підтвердження реальності господарської операції необхідно надати документи для ДПС, зокрема, належним чином оформлені документи бухгалтерського обліку, податкові та видаткові накладні, платіжні документи, акт приймання-передачі товару, оборотно-сальдові відомості, складські картки товарів тощо. Тобто, документи, які згідно законодавства повинні оформлятися при господарській операції та необхідні для належного бухгалтерського обліку.
За необхідності, в залежності від ситуації, адвокат допоможе зібрати і інші документи на підтвердження реальності господарської операції.
Податкова донарахувала податкові зобов`язання у зв`язку з нереальністю господарських операцій
Винесення податковою службою податкового повідомлення-рішення про донарахування податкових зобов’язань, зменшення від’ємного значення та застосування штрафних санкцій до суб’єкта господарювання у зв’язку з нереальністю господарських операцій оскаржується до суду адміністративної юрисдикції.
Податкова зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ через нереальність господарської операції
Внаслідок невизнання податковою реальності господарських операцій платника податків прийняттям відповідного податкового повідомлення-рішення зменшується від’ємне значення ПДВ, яке підлягало бюджетному відшкодуванню. Тобто, платників податків втрачає на відшкодування ПДВ по невизнаним податковою службою господарським операціям. Проте, платник має право оскаржити таке податкове повідомлення-рішення до адміністративного суду.
Крім того, у разі набрання законної сили рішенням адміністративного суду про визнання податкового повідомлення-рішення про зменшення від’ємного значення ПДВ, яке підлягало бюджетному відшкодуванню, для платника податків відкривається шлях стягнення з Державного бюджету України через відповідне управління Державної казначейської служби України на свою користь заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість у розмірі скасованого податкового повідомлення-рішення. А у випадку відмови платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб`єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість.